非同一控制下吸收合并
【案例4】 甲公司、乙公司不具有关联关系。2008年12月1日，甲公司通过定向增发股票面值2000万元，公允价值6000万元，并支付银行存款100万元，吸收合并乙公司。其他条件同例2(合并日乙公司各项资产的账面价值为3000万元，公允价值为4000万元，负债账面价值为800万元，公允价值为800万元，净资产账面价值为2200万元，公允价值为3200万元，所得税率为25%，不考虑所得税以外的税金，合并双方采用的会计政策相同)。
解析：非同一控制下的企业合并中，取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产和递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉。
甲合并企业支付给被合并企业乙的非股权支付额100万元，小于所支付的股权票面价值的20%(100/2000=5%)，税务上作为免税合并处理，税法规定：被合并各项资产和负债应按原被合并企业账面价值作为计税基础，所以计税基础为3000万元，大于资产的账面价值4000万元，产生应纳税的暂时性差异1000万元，确认递延所得税负债250万元。
账务处理：
借：各项资产 4000(实际上应该借记乙公司账面上的各项资产公允价值)
商誉 3150
贷：各项负债800(实际上应该贷记乙公司账面上的各项负债公允价值)
银行存款 100
股本 2000
资本公积——资本溢价 4000
递延所得税负债 250
关于商誉产生的暂时性差异
非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉的计税基础为0，商誉的账面价值大于计税基础，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值，若再考虑商誉产生的递延所得税负债，则会进一步加大商誉的价值，从而又产生新的商誉，如此循环，不可穷尽，所以新准则规定，商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。
总结
商誉只产生在非同一控制下企业合并。商誉有两个来源，在吸收合并时，商誉应记入购买方的账内，并反映在购买方个别资产负债表中；控股合并时，商誉不做账，包含在长期股权投资账面价值中，在编制合并报表时，反映在合并资产负债表中。
商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。
合并中发生的有关直接费用的处理：同一控制下企业合并过程中发生的各项直接相关的费用，计入当期损益(管理费用)；非同一控制下，做为合并成本。
合并差额处理：同一控制下调整所有者权益(资本公积或盈余公积)；非同一控制下确认“商誉”或计入“营业外收入”。
记账基础：同一控制下以账面价值为基础；非同一控制下以公允价值为基础。
